一、会计差错产生的原因

　　（一）会计确认不当形成的会计差错

　　根据会计确认标准对会计计量产生的影响，可以将会计确认标准分为基本确认和补充确认两大类。与基本确认标准不符的会计差错有：与权责发生制确认时间不符的会计差错，如提前或推迟确认收入或不确认实现的收入，期末应计项目与递延项目未及时调整等人为舞弊、欺诈行为；会计要素的定义和特征不符的会计差错，如账户分类不当、资产性支出和收益性支出划分的差错等。与补充确认标准不符的会计差错有：与真实性不符的会计差错，如企业对某项建造合同本应按建造合同规定的方法确认营业收入，但该企业按商品销售收入的方法确认收入；与合法性不符的会计差错，如为购建固定资产而发生的专门借款，企业将固定资产达到预定可使用状态后发生的借款费用也计入固定资产的价值，予以资本化。

　　（二）会计计量环节形成的会计差错

　　主要包括：与实物数量不符的会计差错，如对发出材料的计量不准确，导致期末存货出现盘盈或盘亏现象，使会计报表发生错报；与计量属性和计时单位不符的会计差错，如接受捐赠或盘盈的固定资产，是以历史成本计价还是以现行市价或未来现金流量的现值计价等。

　　（三）会计记录造成的会计差错

　　主要包括：操作性错误，即财务人员操作不当出现的错误，如按错计算器键、算盘误计、眼误或笔误等；技术性错误，即财务人员由于对财务工作的不熟练而造成的会计差错，如凭证填写不准确，小数点错记，红笔运用不当等；习惯性错误，如将“6”错认为“0”等；条件性错误，即由于客观条件不好，如复写纸质量低劣而造成的复写下联字迹不清，或纸质较差发生的字迹变形而造成的错认。

　　（四）其他原因造成的会计差错主要有：对于经济业务中不确定因素的会计估计差错；由于管理薄弱、基础工作差，有关人员的职责权限范围不明，而使财务人员犯的错误；由于财务人员责任心不强造成的会计差错等。

　　二、会计差错的归纳与更正

　　（一）当期发现的当年度的会计差错

　　当期发现的当年度的会计差错，无论重大还是非重大，都应当立即调整当期相关项目。这样处理的原因在于：当年度的会计报表尚未编制，无论会计差错是否重大，均可直接调整当期有关出错科目。如2006年12月发现一项管理用固定资产漏提折旧10000元，发现时应做如下会计分录，并调整相关项目：

　　借：管理费用 10000

　　　　贷：累计折旧 10000

　　（二）当期发现的以前年度非重大会计差错

　　其更正方法也是直接调整当期相关项目。该类会计差错尽管与以前年度相关，但根据重要性原则，可直接调整发现当年的相关科目，而不必调整发现当年的期初数，所以处理方法同（一）。

　　（三）当期发现的以前年度的重大会计差错

　　涉及损益的，应通过“以前年度损益调整”科目，调整发现年度的期初留存收益，会计报表其他相关项目的期初数或上年数也应一并调整。如不影响损益，则调整发现年度会计报表相关项目的期初数。因是以前年度的重大差错，涉及损益的与本期利润无关，不涉及损益的也只影响本期期初数，这样处理可及时反映真实的会计信息，符合重要性原则和及时性原则，同时也不妨碍会计信息的可比性。

　　[例1]某公司2006年9月发现2005年一项已完工投入使用的在建工程未结转到管理用固定资产，金额为600万元，2005年应提折旧100万元，2006年应提折旧75万元（公司所得税率为33％，按净利润10％提取法定盈余公积，5％提取法定公益金）。经分析，上述事项属重大会计差错，其中2006年未计提折旧75万元为当期发现的当年度的会计差错。两年的差错要求作出调整，其账务处理如下：

　　借：固定资产 6000000

　　　　贷：在建工程 6000000

　　借：以前年度损益调整 1000000

　　　　贷：累计折旧 1000000

　　借：应交税费――应交所得税 330000

　　　　贷：以前年度损益调整 330000

　　借：利润分配――未分配利润 670000

　　　　贷：以前年度损益调整 670000

　　借：盈余公积――法定盈余公积 67000

　　　　盈余公积――法定公益金 33500

　　　　贷：利润分配――本分配利润 100500

　　借：管理费用 750000

　　　　贷：累计折旧 750000

　　（四）日后期间发现的当年度的会计差错

　　该类差错无论是重大还是非重大差错，都应当视同当期发现的当年度的会计差错，更正方法同（一）。

　　（五）日后期间发现的报告年度的会计差错

　　报告年度是指当年的上一年，由于上一年会计报表尚未报出，故称上一年为报告年度。由于该会计差错发生于报告年度，无论是重大还是非重大差错，应当按照资产负债表日后事项中的调整事项进行处理。

　　（六）日后期间发现的报告年度以前的非重大会计差错

　　其处理方法同（五）。因为根据重要性原则，可以将属于报告年度以前的非重大会计差错调整报告年度会计报表相关项目，这样不影响会计信息的客观性和可比性。

　　（七）日后期间发现的报告年度以前的重大会计差错

　　对于该类会计差错，由于不是发生在报告年度，故不能作为资产负债表日后调整事项处理，而是将差错的累积影响数调整发现年度的年初留存收益以及调整相关项目的年初数，其处理方法同（三）。

　　三、会计差错更正的纳税调整

　　（一）本期发现的与本期相关的会计差错

　　甲公司于2008年7月1日发现，当年3月漏记了管理人员工资5000元。调整分录为：

　　借：管理费用 5000

　　　　贷：应付工资 5000

　　由于企业所得税按年计算，本年发生的与本年有关的会计差错更正并不影响本年的应纳税所得额。因此，甲公司申报2008年企业所得税时不需进行纳税调整。

　　（二）本期发现的与前期相关的非重大会计差错

　　甲公司于2008年7月1日发现，2007年从承租单位收到当年的房屋租金1000元，贷记“预收账款”科目，年底未作调整。此差错属于非重大会计差错，应调整2008年的有关账目。调整分录为：

　　借：预收账款 1000

　　　　贷：其他业务收入 1000

　　税法规定，因已过上年度所得税汇算清缴期，上述租金收入应计入2008年，甲公司申报2008年企业所得税时不需进行纳税调整。

　　（三）本期发现的与前期相关的重大会计差错

　　甲公司于2008年7月1日发现，2007年漏计了一项固定资产折旧20万元，所得税申报中也没有包括这笔费用。甲公司采用债务法核算企业所得税，税率为33％。假定甲公司漏提折旧属于重大会计差错，则应调整2007年的收益和有关账目。调整分录为：

　　借：以前年度损益调整 200000

　　　　贷：累计折旧 200000

　　税法规定，甲公司2007年漏计的固定资产折旧不允许转移到2008年补扣。因此，甲公司申报2008年企业所得税时不得调减应纳税所得额。从会计上讲，漏计的折旧本是一项可抵减时间性差异，但由于税法规定其不得补扣，从而变成了永久性差异。因此，会计上不需要调整“应交税费――应交所得税”或“递延税款”科目，而是将“以前年度损益调整”科目的余额转入利润分配：

　　借：利润分配――未分配利润 200000

　　　　贷：以前年度损益调整 200000

　　（四）年度资产负债表日至财务报告批准报出日之间发现的报告年度的会计差错及以前年度的非重大会计差错

　　甲公司于2008年3月10日发现，2007年漏计了一项租金收入20万元，将其挂在了“预收账款”科目，所得税申报中也没有包括这笔收入。假定甲公司采用递延法核算企业所得税，税率为25％，至2008年3月10日未完成2007年的企业所得税汇算清缴，2007年的会计报表也未对外报出。由于甲公司发现2007年漏结转的租金收入时会计报表尚未对外报出，属于资产负债表日后事项，应调整2007年的收益和有关账目。调整分录为：

　　借：预收账款 200000

　　　　贷：以前年度损益调整 200000

　　调整应缴的企业所得税50000元（200000×25％）：

　　借：以前年度损益调整 50000

　　　　贷：应交税费――应交所得税 50000

　　将“以前年度损益调整”科目余额150000元转入利润分配：

　　借：以前年度损益调整 150000

　　　　贷：利润分配――未分配利润 150000

　　税法规定，甲公司在2007年所得税汇算清缴前发生的资产负债表日后事项所涉及的应纳所得税调整，应作为2007年度的纳税调整，甲公司申报2007年企业所得税时不需进行纳税调整。